投资性房地产准则 论投资性房地产准则对我国房地产税收体系某些影响

　　摘要：从税制角度归类。目前，税法上并不区分投资性房地产和非投资性房地产，对于投资性房地产和自用房地产按照统一的原则进行征税。房地产税收由许多不同的税种构成，可以从不同的角度进行分类。为了便于分析，以及与会计处理流程的比较，我们按课税环节对房地产涉及的税种进行分类。按课税环节的不同，房地产税收可以分为房地产投资环节税收、保有环节税收、交易环节税收，以及所得环节税收四大类。
　　关键词：房地产：税收体系：投资性房地产：价值
　　Abstract: from the Angle tax classification. At present, the tax law do not distinguish between the investment real estate and the investment real estate, for an investment real estate and for real estate tax according to the uniform principle. Real estate tax by many different categories of taxes, which can be from different Angle to classification. In order to facilitate analysis, and the comparison of the accounting treatment process, according to real estate tax on our link involving categories of taxes are classified. According to the different tax link, real estate tax can be divided into real estate investment link, the maintaining tax, tax link trade link tax, income tax and link four categories.
　　Keywords: real estate: tax system: an investment real estate: value
　　
　　
　　中图分类号：F293.3 文献标识码：A文章编号：
　　财政部发布的《企业会计准则第! 号―――投资性房地产》并不是一项专门对房地产行业作出规范的准则，也不是一项规范所有房地产资产的准则，它仅适用于“投资性房地产”的确认、计量和披露。准则针对的是所有企业持有的以投资为目的的房地产。与我国原来的准则体系中历史成本计量占主导地位相比，新准则体系引入了公允价值模式。《企业会计准则第! 号―――投资性房地产》鲜明地体现了新准则体系这一重要特点，即允许采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量，而不是单一地采用历史成本模式。比较当前税法，我国现行房地产的相关税种中尚无直接运用公允价值作为计税依据的，现简要介绍与投资性房地产相关的税收。
　　一、房地产税收体系
　　（一）房地产税收
　　 房地产是一项十分特殊且重要的资产，它是财产和财产权利的有机结合，是生产和生活要素的有机结合，也是有形和无形资产的有机结合。随着我国住房制度改革的基本完成，房地产业已经成为一种商品，成为企业和消费者投资、置产、置业的良好选择对象，房地产市场交易活跃，在市场经济的发展过程中日益显示出其重要性，成为调节税收的重要载体之一。
　　 房地产税收作为国家税收体系中的重要组成部分，体现为一种财政范畴，是国家根据法律规定向房地产产权人、经营人、投资建设者、使用人以及受让人等无偿、强制并固定争取一定货币的财政活动。此外，他还是一个重要的分配范围，参与房地产经济运行的各个环节，体现国家与房地产主体之间的分配关系。
　　（二）我国现行的房地产税收体系
　　 当前我国的房地产税收体系内容很多，涉及从房地产市场运行的诸多阶段。其中包括：
　　1、房地产批租与开发阶段的税费负担
　　 前期税费：土地出让金、土地使用税（费）、土地开发费、市政配套设施费、契税等。
　　 报建阶段税费：建设工程许可费、建设工程备案费、施工许可报建费（包括安检费、质检费、试装费、造价审核费、墙体基金、水泥基金等）
　　建设阶段税费：营业税、城市建设维护税及教育费附加、印花税、质检费和工程管理费等。
　　2、房地产流通阶段税费负担
　　主要有营业税、城市建设维护税及教育费附加、转移登记费、印花税、土地增值税、契税、企业所得税、个人所得税等。
　　3、房地产保有阶段税费负担主要包括城镇土地使用税、房产税或城市房地产税（外资）。
　　二、投资性房地产准则
　　投资性房地产准则规定，原来记入固定资产、无形资产、存货等科目的房地产，若是用于投资目的的，现在应记入投资性房地产科目。同时，记入投资性房地产科目的房地产不再单一的采用历史成本计量。企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。
　　 新准则还引入了公允价值计量模式，在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下，可以采用公允价值计量模式进行后续计量，但应当具备两个条件：①投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；②企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。
　　三、投资性房地产准则可能给税收及税制带来的影响。
　　（一）对税收的影响
　　1、对房地产税的影响
　　 新会计准则对房地产税的影响短期不必考虑，但长期存在不确定性。目前的出租类房地产物业缴纳的房地产税主要有两种征收标准：按租金收入的12%或者按投资性房地产物业原值的70%乘以1.2%，在实际操作过程中，由于一般公司多采用后一种方法(相对便宜)。那么在实行新的会计准则后，采用何种基数来征收房地产税是会影响公司的实际现金流出数量的：如果维持原有的税收标准不变的话，那么新的会计准则对房地产税没有影响；但如果采用重估资产价值作为计税基础的话，那么相关公司的税赋可能会增加。
　　2、对土地增值税的影响
　　 如果从现行税法的角度考虑这一问题，土地增值税是一种流转税，只在房地产的转让环节征收，每转让一次征收一次，增值多得多征，增值少的少征。开征土地增值税的目的是为了抑制牟取暴利和房地产的投机行为，从而保护从事正常交易的企业的合法权益，促进交易市场的健康发展。所以，考虑是否计征的重点就是要判断投资性房地产是否发生了产权、土地使用权的转移。因此，虽然按照新准则的要求要在资产负债表日确认土地增值，但并不需要交纳土地增值税。但也有人认为，土地的自然增值是一种不劳而获，其带来的收益当然应该归社会所有。在这种逻辑下，土地发生增值就应征税，而不是考虑产权是否发生转移。况且，现在企业的资产负债表日必须确认和明确提供投资性房地产的增值信息，并不需要在另外考虑税收征收成本的问题。笔者认为，国家应该视时机开征定期土地增值税，现在，采用公允价值模式的投资性房地产每年都要调整账面价值，要确定这部分房地产的定期土地增值税应税金额将不再存在技术上的困难。
　　（二）对税收制度的影响
　　 其一，税收集中在建设投资的增量方面，即在流通阶段设置了主要税种，而在保有阶段设置的税种非常少（主要包括城镇土地使用税、房产税或城市房地产税），且减免税范围极大。这种典型的窄税基模式造成严重的税负不公。事实上，房地产税的这种窄税基在很大程度上是由于税法上并为区分投资性房地产和自用房地产，也没有区别对待经营性房地产和非营业性房地产，然而，不用性质的房地产其经济影响是不一样的，不加区分必然影响到征收的效果。早在多年前，理论界就有人建议对经营性房地产按高档税率，非营业性房地产按低档税率，但是迟迟都没有推行，其中一个重要的原因可能就在于信息的不完全是分类存在较大困难。
　　 其二，税制政策不统一。“内外有别，两套税制并存”的房地产税收政策，导致内外资企业税负不均，有悖公平竞争的原则。两套税制并存还造成税收流失。随着经济全球化步伐的加快，更多外资房地产企业将会进入中国，这一问题将更加突出。如今，新会计准则的出台在很大程度上就是将我国的会计制度与国际接轨，使我国的经济活动更加国际化，提高我国企业在国际上的竞争力。而与之相配套的税收制度也应该相应的作出调整，尤其是取消内外两套房地产税制，使我国房地产企业能和外资企业在同一起跑线上公平竞争。
　　 其三，计税依据不科学，现行的房产税按照两种计税依据分别采用单一税率1.2%和12%，没有考虑各地经济发展差别，且采用这两种计税方法税负存在明显差异，房屋自用和出租之间税负失衡，同一房产在未确定用途时，用不同计税方法计算得出的应纳税额可能差别很大，而税法中对于转租等现象是否开征房产税又没有规定，这就给有些企业税收筹划留下了空间。房地产估价的方法主要有市场比较法、收益还原法、重置成本法，以及残余法等。现在，会计准则在投资性房地产的计量中引入了公允价值，将为建立健全完善的房地产估价制度提供强有力的支持，为完善房产税提供条件。
　　四、进一步改进和完善房地产税收体系的建议
　　目前，针对房地产税存在的诸多问题，社会各界人士都表示了不同的看法和改革意见，但笔者认为，关于房地产的税制改革很可能不是对房地产涉及到的每个税种分别加以修改完善，而是将房地产保有环节涉及到的几税合并为一税，以物业税的开征来完成对原有税种的替换。
　　但是，正式开征任何一种新税种，都需要从理论上弄清一些基本问题，需要从理论到实践进行广泛的研究。综合考虑各方面的因素，在当前情况下开征物业税的时机可能还没有完全成熟。而投资性房地产会计准则引入公允价值模式对企业拥有的投资性房地产进行计量，为相关部门获得房地产价值提供了信息支持，无疑为探讨物业税的具体税基提供了一条新的思路。
　　 结语：
　　综合考虑各方面的因素，在当前情况下开征物业税的时机可能还没有完全成熟。投资性房地产会计准则引入公允价值模式对企业拥有的投资用房地产进行计量，为相关部门获得房地产价值提供了信息支持，无疑将为探讨物业税的具体税基提供一条新的思路。我们相信，投资性房地产准则将会有助于物业税征收条件的成熟，为我国设计更为科学合理的物业税提供有利支持。
　　参考文献：
　　[1]汪祥耀等.国际会计准则与财务报告准则――研究与比较.立信会计出版社. [2]李进都.房地产税收理论与实务.中国税务出版社。
　　[3]石恩祥,汤兰著.成都市房地产经济税收发展趋势.税务研究.
　　
　　

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